La facultad de reexamen, establecida en el artículo 127 del Código Tributario, es una de las herramientas más relevantes dentro del procedimiento contencioso tributario peruano. Su propósito es permitir que la Administración Tributaria revise de manera integral los aspectos controvertidos planteados por el contribuyente durante la etapa de reclamación, con el fin de garantizar que la decisión administrativa se adopte tras una evaluación completa de los hechos y del derecho aplicable. No obstante, esta potestad no es absoluta ni puede convertirse en un mecanismo para reformular los reparos originalmente efectuados durante la fiscalización.

Esta delimitación fue abordada por el Tribunal Fiscal en la Resolución N.° 04315-4-2025, un pronunciamiento especialmente relevante en los procedimientos vinculados a reparos por falta de fehaciencia de operaciones. En estos casos, suelen surgir controversias sobre el alcance de las observaciones formuladas por la Administración y los límites que debe respetar durante el procedimiento impugnatorio.

El caso analizado se originó en una fiscalización en la que la SUNAT formuló reparos relacionados con la fehaciencia de determinadas operaciones. Según la Administración, el contribuyente no había acreditado adecuadamente la efectiva recepción de bienes o la prestación de servicios. Sin embargo, durante la etapa de reclamación, la controversia adquirió una dimensión adicional: el contribuyente sostuvo que la SUNAT, amparándose en la facultad de reexamen, incorporó nuevos cuestionamientos y argumentos no desarrollados durante la fiscalización. Desde su perspectiva, esto implicaba una modificación sustancial del reparo original, afectando su derecho de defensa y alterando las reglas del procedimiento.

El Tribunal Fiscal estableció que la facultad de reexamen de la SUNAT no es ilimitada, sino que debe ejercerse respetando los principios del debido procedimiento y el derecho de defensa del contribuyente. En su pronunciamiento, el organismo precisó que la Administración sí puede desarrollar nuevos análisis, reforzar la motivación existente o incorporar argumentos complementarios para sustentar el reparo inicial. Esto, según el Tribunal, es coherente con la naturaleza revisora del procedimiento de reclamación, pues permite evaluar la controversia de manera más completa sin alterar su objeto. Sin embargo, el Tribunal también advirtió que el reexamen no autoriza a incorporar hechos nuevos, reparos distintos o fundamentos completamente desvinculados de las observaciones originales. La controversia debe conservar una identidad sustancial con los cuestionamientos comunicados durante la fiscalización, ya que solo respecto de ellos el contribuyente ha tenido la oportunidad efectiva de ejercer su defensa. De esta manera, se diferencia claramente entre “complementar” un reparo y “sustituirlo”. Mientras lo primero resulta compatible con el artículo 127 del Código Tributario, lo segundo excede los límites legales de la facultad de reexamen. La discusión no era menor. En la práctica, una interpretación amplia e ilimitada de esta facultad habría permitido a la Administración introducir nuevas observaciones cuando el procedimiento de fiscalización ya ha concluido, obligando al contribuyente a defenderse frente a cuestionamientos que nunca fueron oportunamente comunicados. Uno de los aspectos más relevantes del pronunciamiento radica en la protección del derecho de defensa. Este derecho no se agota en la posibilidad formal de presentar descargos o recursos impugnatorios, sino que exige que el contribuyente conozca oportunamente los hechos y fundamentos que sustentan la pretensión de la Administración. La resolución RTF N.° 04315-4-2025 se erige como un precedente clave para acotar la facultad de reexamen de la SUNAT, evitando interpretaciones expansivas que vulneren las garantías del contribuyente. Si durante la reclamación se introducen cuestionamientos completamente nuevos, el contribuyente enfrenta una evidente desventaja, al tener que responder observaciones que nunca fueron parte del procedimiento de fiscalización. El Tribunal reconoce que la Administración puede profundizar el análisis de los reparos originales, pero recuerda que esas facultades tienen límites en el respeto al debido procedimiento. Así, el reexamen no debe servir para reconstruir una fiscalización deficiente ni para incorporar observaciones que nunca se pusieron en conocimiento del contribuyente. La resolución reafirma que la actuación administrativa debe observar coherencia y congruencia procedimental. Este criterio fortalece la seguridad jurídica y preserva el equilibrio entre las potestades de control del Estado y los derechos fundamentales de los contribuyentes. Francisco Pantigoso Velloso da Silveira *Francisco Pantigoso Velloso da Silveira es catedrático de las Universidades del Pacífico y UPC y director de la Maestría en Tributación de la UPC.* *Las opiniones vertidas en esta columna son de exclusiva responsabilidad del autor.* Catedrático de las Universidades del Pacífico y UPC. Director de la Maestría en Tributación de la UPC.

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